财政部于2009年6月11日发布了《企业会计准则解释第3号》，以深入贯彻企业会计准则，解决执行中出现的问题。对于该文件的理解，相关部门已经做了一些解释，但是考虑到2010年CPA考试教材已经根据该文件进行了相关修改，为了让大家更加透彻地理解此文件的内容，在此分享由上海市财政局工作人员乔元芳所写的《企业会计准则解释第3号》全面解读一文，由于内容较多，在此提供PDF和doc文档下载： 　　文件信息：725KB，最后更新：2010-4-3 　　下载地址：《企业会计准则解释第3号》全面解读.doc 　　文件信息：396KB，最后更新：2010-4-3 　　下载地址：《企业会计准则解释第3号》全面解读.pdf

　　年终岁末，企业的财会人员要在规定的期限内进行企业所得税汇算清缴工作。由于纳税人财务、会计处理方法与国家有关税收法规有差异，这就增加了企业的财会人员汇算清缴所得税计算的难度。为此，现将企业在汇算清缴所得税时应注意的税收政策归纳如下： 　　一、哪些事项应调增应纳税所得 　　职工福利费、工会经费、职工教育经费。企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14％的部分准予扣除，超过的部分不得扣除；企业拨缴的工会经费，不超过工资、薪金总额2％的部分准予扣除，超过的部分不得扣除；企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5％的部分准予扣除，超过的部分准予结转以后纳税年度扣除。 　　保险费。企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的“五险一金”，准予扣除；企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除；企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 　　借款费用。向非金融机构借款费用支出，在不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分可扣除，超过部分不得扣除；企业从其关联方接受的债权性投资与其权益性投资比例超过规定标准而发生的利息支出，不得扣除。 　　业务招待费。企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过销售收入5‰，超过规定比例的部分不得扣除。

　　一、生产性企业 　　●增值税出口退税：“免、抵、退”税的计算方法及会计处理 　　按照财政部、国家税务总局财税[2002]7号《关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知》规定：自2002年1月1日起，生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。其中免税是指对生产企业出口的自产货物免征本企业生产销售环节增值税；抵税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；退税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。 　　（一）具体计算方法与计算公式 　　1.当期应纳税额的计算： 　　当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额－（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额） 　　其中：（1）免抵退税不得免征和抵扣税额＝出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－出口货物退税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额；（2）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）  　　2.免抵退税的计算： 　　免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额 　　其中：（1）出口货物离岸价以出口发票计算的离岸价为准；（2）免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率，免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件。 　　3.当期应退税额和免抵税额的计算： 　　（1）如当期期末留抵税额≤当期免抵退税额，则： 　　当期应退税额＝当期期末留抵税额 　　当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额 　　（2）如当期期末留抵税额＞当期免抵退税额，则： 　　当期应退税额＝当期免抵退税额 　　当期免抵税额＝0 　　（二）企业免、抵、退税计算实例 　　某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17％，退税率为15％。2002年8月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款为200万元，外购货物准予抵扣进项税额为34万元，货已验收入库。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。上期末留抵税款6万元。本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口货物销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。 　　（1）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）＝100×（17％－15％）＝2（万元） 　　（2）免抵退税不得免征和抵扣税额＝出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝200×（17％－15％）－2＝2（万元） 　　（3）当期应纳税额＝100×17％－（34－2）－6＝－21（万元） 　　（4）免抵退税额抵减额 ＝免税购进原材料价格×出口货物退税率 ＝100×15％＝15（万元） 　　（5）出口货物免抵退税额＝200×15％－15＝15（万元） 　　（6）按规定，如当期期末留抵税额＞当期免抵退税额时： 当期应退税额＝当期免抵退税额 即该企业应退税额＝15（万元） 　　（7）当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额＝15－15＝0（万元） 　　（8）8月期末留抵结转下期继续抵扣税额为6（21－15）万元。 　　（三）相关会计处理 　　1.企业按出口货物适用的征税率和退税率，计算出口产品本期应分摊计入产品成本的进项税额，从本期应抵扣的进项税额中剔除，其会计处理为： 　　借：主营业务成本 20 000 　　　　贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出） 20 000 　　2.企业按规定的退税率计算出的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额时，其会计处理为： 　　借：应交税费-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额） 　　　　贷：应交税费-应交增值税（出口退税） 　　注：本题此数值为0 　　3.企业在收到出口货物的退回的税款时，其会计处理为： 　　借：银行存款 150 000 　　　　贷：应交税费-应交增值税（出口退税） 150 000 　　4.月份终了，企业将已交的待扣增值税自“应交税金-应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，其会计处理为： 　　借：应交税费-未交增值税 60 000 　　　　贷：应交税费-应交增值税（转出多交增值税） [...]

一、擦亮眼睛——发现资金时间价值的存在 一个欲出国旅行者，他必需参加旅行团，两个旅行社的报价和条件不同，其余的路线和服务相同。甲旅行社报价5000元，押金10万元，资金需放到旅行社的账户上冻结，待其返回一个月后奉还；乙旅行社报价6000元，不需押金，只需要提供资产证明如房产证、汽车证明等证明其所有权的复印件。 选择甲可以节省1000元现金，但前提是你要有闲置的资金；选择乙条件很宽松，只要有证明就可以，但需多支付现金，两难的选择。为什么会难以抉择，因为这里有资金时间价值的存在。 我们来看看什么是资金的时间价值。资金时间价值，是指一定量资金在不同时点上的价值量的差额。资金时间价值是资金在周转使用中产生的，是资金所有者让渡资金使用权而参与社会财富分配的一种形式。资金时间价值可从两个方面加以衡量：理论上，资金时间价值相当于没有风险、没有通货膨胀条件下的社会平均利润率。实际上，当通货膨胀很低的情况下，可以用政府债券利率来表示资金时间价值。如果考虑了风险，增加的价值就包括了两部分，即无风险情况下的价值和冒风险后多出来的价值。生活中，我们要说的资金的时间价值就包括无风险和有风险两种状况。 前例中的押金10万元，如果购入年利率是4%，持有期1个月的国库券，那么收益应该是333元左右；如果活期储蓄，在月利率是0.35%的情况下，扣除利息税，收益也应是330元左右；如果此时正是股票市场上机会较好的时候，短线操作，10万元在一个月的时间里收益可能是5000元；如果你正好有一个项目的投资机会，10万元需全部投入，收益暂时无法计算——总之所列各种状况表明：选择甲旅行社你的代价决不仅仅是5000元，因为如果10万元的押金尚能由你支配，经过你的一次投资（购买国库券）或多次投资（短线操作股票），会获取300至5000元不等的收益。但由于这部分押金你不能处置，所以收益获取不到，那它就应该作为你旅行的代价。所以你的支出应超过5000元。至于是否超过6000元，要看你的投资选择。以上过程清晰的表明资金的时间价值是客观存在的。

导读：资产、负债项目的性质对其暂时性差异的确定有着直接的影响。一般而言，货币性资产、负债项目不形成暂时性差异，而非货币性项目则有可能形成暂时性差异。在某些情况下，这一结论似乎并不成立，如应收账款等项目有时也会产生暂时性差异，事实上，该资产项目此时已不再是严格意义上的货币性项目。弄清这一规律，不论在理论上还是在实践中均有重要意义。   　　暂时性差异是从某一特定时点来看，依据企业所得税法确定的资产、负债项目的价值与依据会计准则所确定的资产、负债项目的价值之间的差异。从本质上说，暂时性差异的形成源于两种制度规范对资产、负债项目的价值转化有不同的时间安排。一般而言，非货币性项目所产生的暂时性差异较易理解，也较易确定。如对于一项固定资产而言，若企业所得税法与会计准则对其使用年限或折旧方法的规定不同，其价值转化为费用的时间安排就可能不相一致，从而导致其在某一特定时点的账面净值出现差别，进而形成暂时性差异。但对于货币性资产项目来说，其计税基础，即所谓“企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时可自应税经济利益中抵扣的金额”，往往难以为人们所理解。事实上，并非所有的资产、负债项目都会产生暂时性差异，不同资产负债项目的计税基础既有其共性，又有其特殊性。因此，弄清资产、负债项目的性质，尤其是货币性项目的性质，对所得税会计中暂时性差异的确定有着极为重要的理论及现实意义。

　　导语：本文针对或有事项不易理解这一问题，采用通俗易懂的解析方式，详细解读了或有事项的定义、特点及分类。 　　一、或有事项的概念 　　或有事项是指过去交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。 　　理解或有事项概念应把握的要点有： 　　（一）或有事项是与肯定事项相对应的一个概念，肯定事项的结果是肯定的，而或有事项的结果是不肯定或不确定的 　　比如有一枚银币放在桌面上的时候，无论是正面朝上，还是背面朝上，都是一个肯定事项，因为其结果只有一种，并且是肯定的；假如把一枚银币向空中抛出去后，虽然银币落到地面的结果只有正面朝上或背面朝上两种可能，但在银币落到地面之前其结果是不能肯定的，所以在银币落到地面之前这段时间里就会形成一个或有事项。由此可见，或有事项通常是发生在某一时点之后到另一时点之前这一特定的时间段里，随着时间的推移，或有事项通常都会变成肯定事项，其不定结果通常都会变成肯定结果。

　　导读：2006年新会计准则的颁布，是我国会计史上的又一次重大变革，它涉及到整个会计理论和方法体系，最主要的是导致了我国会计理念的更新。本文主要从财务报告目标、资产负债观、全面收益概念、新成本定义等新的会计理念，来阐述在新会计准则体现的会计理念的更新，旨在帮助会计信息使用者准确把握新会计准则的实质。