2010年CPA考试《税法》从厚到薄[02-11]出口货物退（免）税

　　昨天是亚运会的开幕式，广州这个南方城市在昨夜又热闹了一把，看完开幕式节目之后，注会之家仍然要保持好每日的学习进度。

　　一、出口退（免）税的基本政策

　　（一）出口免税并退税
　　出口免税是指对货物在出口销售环节不征增值税、消费税，出口退税是指对货物在出口前实际承担的税收负担，按规定的退税率计算后予以退还。

　　（二）出口免税但不退税
　　出口不退税是指适用这个政策的出口货物因在前一道生产、销售环节或进口环节是免税的，因此，出口时该货物的价格中本身就不含税，也无须退税。

　　（三）出口不免税也不退税
　　出口不免税是指国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节视同内销环节照常征税。

　　二、出口退（免）税的适用范围

三种政策	货物	企业
（一）免税并退税	1.必须是属于增值税、消费税征税范围的货物 2.必须是报关离境的货物 3.必须是在财务上作销售处理的货物 4.必须是出口收汇并已核销的货物	1.生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物 2.有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理出口的货物 3.特定出口的货物： （1）对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物 （2）对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物 （3）外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物 （4）企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物
（二）出口免税不退税	1.来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税 2.避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税 3.出口卷烟：有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不办理退税。其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和消费税，出口一律不退税 4.军品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的货物免税 5.国家规定的其他免税货物	1.属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物 2.外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物出口，免税但不予退税 3.外贸企业直接购进国家规定的免税货物出口的，免税但不予退税
（三）出口不免税也不退税	除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免税也不退税： 1.出口的原油 2.援外出口货物 3.国家禁止出口的货物	对没有进出口经营权的商贸企业，从事出口贸易不免税也不退税

　　【了解】对生产企业出口的下列四类产品，视同自产产品给予退（免）税（P75）

　　【例题1·多选题】（2008年）下列各项中，除另有规定外，可以享受增值税出口免税并退税优惠政策的有（　）。
　　A.来料加工复出品的货物
　　B.小规模纳税人委托外贸企业出口的自产货物
　　C.企业在国内采购并运往境外作为国外投资的货物
　　D.对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物
　　『正确答案』CD
　　『答案解析』选项AB，均为给予免税，但不予退税。

　　三、出口货物退税率
　　出口货物的退税率，是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。
　　现行出口货物的9档增值税退税率（不用记）：有17%、15%、14%、13%、11%、9%、8%、6%、5%等。

　　四、出口货物退税的计算

　　两种退税计算办法：第一种办法是“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种办法是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。

　　（一）“免、抵、退”税的计算方法——生产企业适用

　　1.适用范围：主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业。

　　2.含义：“免税”，免征出口销售环节的增值税；“抵税”，生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退税”，生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税：

　　3.“免、抵、退”的计算分两种情况：
　　（1）出口企业全部原材料均从国内购进，“免、抵、退”办法基本步骤为五步，公式如下：
　　第一步——剔税：计算不得免征和抵扣税额：
　　免抵退税不得免征和抵扣的税额＝出口货物离岸价格×外汇牌价×（增值税率－出口退税率）
　　第二步——抵税：计算当期应纳增值税额
　　当期应纳税额＝内销的销项税额－（进项税额－免抵退税不得免抵税额）－上期末留抵税额　
　　第三步——算尺度：计算免抵退税额（名义退税额）
　　免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货的退税率
　　第四步——比较确定应退税额：
　　第二、三步结果中的较小者。
　　第五步——确定免抵税额（平衡关系）

　　【例2—4·计算题】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2005年4月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证。上月末留抵税款3万元，本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口货物的销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
　　『正确答案』
　　（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝200×（17%－13%）＝8（万元）
　　（2）当期应纳税额＝100×17%－（34－8）－3＝17－26－3＝－12（万元）
　　（3）出口货物“免、抵、退”税额＝200×13%＝26（万元）
　　（4）按规定，如当期末留抵税额≤当期免抵退税额时：
　　当期应退税额＝当期期末留抵税额
　　即该企业当期应退税额＝12（万元）
　　（5）当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
　　当期免抵税额＝26－12＝14（万元）

　　借：主营业务成本　8
　　　　贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）　8
　　借：其他应收款——应收补贴款　　12
　　　　应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）　14
　　　　贷：应交税费——应交增值税（出口退税）　　26

　　【例2－5·计算题】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2005年6月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款400万元，外购货物准予抵扣的进项税额68万元通过认证。上期末留抵税款5万元。本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行。本月出口货物的销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
　　【解析】
　　（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝200×（17%－13%）＝8（万元）
　　（2）当期应纳税额＝100×17%－（68－8）－5＝17－60－5＝－48（万元）
　　（3）出口货物“免、抵、退”税额＝200×13%＝26（万元）
　　（4）按规定，如当期期末留抵税额>当期免抵退税额时：
　　当期应退税额＝当期免抵退税额
　　即该企业当期应退税额＝26（万元）
　　（5）当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
　　该企业当期免抵税额＝26－26＝0（万元）
　　（6）6月期末留抵结转下期继续抵扣税额为22（48－26）万元。
　　（2）如果出口企业有进料加工复出口业务，“免、抵、退”办法如下：

　　【例2－6·计算题】某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2005年8月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣进项税额34万元通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。上期末留抵税款6万元。本月内销货物不含税销售额100万元。收款117万元存入银行。本月出口货物销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
　　『正确答案』
　　（1）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税进口料件的组成计税价格×（出口货物征税税率－出口货物退税税率）＝100×（17%－13%）＝4（万元）
　　（2）免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝200×（17%－13%）－4＝8－4＝4（万元）
　　（3）当期应纳税额＝100×17%－（34－4）－6＝17－30－6＝－19（万元）
　　（4）免抵退税额抵减额＝免税购进原材料×材料出口货的退税税率＝100×13%＝13（万元）
　　（5）出口货物“免、抵、退”税额＝200×13%－13＝13（万元）
　　（6）按规定，如当期期末留抵税额>当期免抵退税额时：
　　当期应退税额＝当期免抵退税额
　　即该企业应退税＝13（万元）
　　（7）当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
　　当期该企业免抵税额＝13－13＝0（万元）
　　（8）8月期末留抵结转下期继续抵扣税额为6万元（19－13）。

　　【例题2·计算题】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率17%，退税率15%。2009年1月的生产经营情况如下：
　　（1）外购原材料、燃料取得增值税专用发票，注明支付价款850万元、增值税额144.5万元，材料、燃料已验收入库；
　　（2）外购动力取得增值税专用发票，注明支付价款150万元、增值税额25.5万元，其中20%用于企业基建工程；
　　（3）以外购原材料80万元委托某公司加工货物，支付加工费取得增值税专用发票，注明价款30万元、增值税额5.1万元，支付加工货物的运输费用10万元并取得运输公司开具的普通发票。
　　（4）内销货物取得不含税销售额300万元，支付销售货物运输费用18万元并取得运输公司开具的普通发票；
　　（5）出口销售货物取得销售额500万元。
　　要求：
　　采用“免、抵、退”法计算企业2009年1月份应纳（或应退）的增值税。
　　『正确答案』
　　①进项税额：
　　进项税额合计＝144.5＋25.5×80%＋5.1＋（10＋18）×7%＝171.96（万元）
　　②免抵退税不得免征和抵扣税额＝500×（17%－15%）＝10（万元）
　　③应纳税额＝300×17%－（171.96－10）＝－110.96（万元）
　　④出口货物“免抵退”税额＝500×15%＝75（万元）
　　⑤应退税额＝75（万元）
　　⑥留抵下月抵扣税额＝110.96－75＝35.96（万元）

　　（二）外贸企业出口货物——先征后退计算方法

　　1.外贸企业“先征后退”的计算办法
　　应退税额＝外贸收购不含增值税购进金额×退税率
　　2.外贸企业收购小规模纳税人出口货物增值税的退税规定
　　3.外贸企业委托生产企业加工出口货物的退税规定
　　外贸企业委托生产企业加工收回后报关出口的货物，按购进国内原辅材料的增值税专用发票上注明的进项金额、依原辅材料的退税税率计算原辅材料退税额。支付的加工费，凭受托方开具货物的退税税率，计算加工费的应退税额。
　　【例题3·单选题】（2009年）下列各项中，适用增值税出口退税“先征后退”办法的是（　）。
　　A.收购货物出口的外贸企业
　　B.受托代理出口货物的外贸企业
　　C.自营出口自产货物的生产企业
　　D.委托出口自产货物的生产企业
　　『正确答案』A
　　『答案解析』本题考核出口增值税的出口退税有关规定，外贸企业出口适用先征后退的方式。

　　五、旧设备的出口退（免）税处理
　　总结如下：

出口情况	税务处理
1.一般纳税人和非增值税纳税人出口自用旧设备	应退税额＝增值税专用发票所列明的金额（不含税额）×设备折余价值÷设备原值×适用退税率 设备折余价值＝设备原值－已提折旧 条件：旧设备原购进时进项税额未抵扣。
2.一般纳税人和非增值税纳税人出口外购旧设备	实行免税不退税的办法
3.小规模纳税人出口自用旧设备和外购旧设备	实行免税不退税的办法
4.出口企业属于扩大增值税抵扣范围企业出口自用旧设备	（1）主管税务机关应核实该设备所含增值税进项税额未计算抵扣后方可办理退税 （2）经主管税务机关核实，该设备所含增值税进项税额已计算抵扣，则不得办理退税

　　六、出口卷烟免税的税收管理办法（一般了解）
　　（一）卷烟出口企业购进卷烟出口的，卷烟生产企业将卷烟销售给出口企业时，免征增值税、消费税，出口卷烟的增值税进项税额不得抵扣。
　　（二）有出口经营权的卷烟生产企业按出口计划直接出口自产卷烟，免征增值税、消费税,出口卷烟的增值税进项税额不得抵扣。
　　（三）卷烟生产企业委托卷烟出口企业按出口计划出口自产卷烟，在委托出口环节免征增值税、消费税，出口卷烟的增值税进项税额不得抵扣。

　　七、出口货物退（免）税管理
　　（一）生产企业未在规定期限内申报出口货物的处理
　　申报退免税时间：出口企业应在货物报关出口之日起90日内，向退税部门申报办理出口货物退（免）税手续。逾期不申报的，除另有规定者和确有特殊原因经地市级以上税务机关批准者外，不再受理该笔出口货物的退（免）税申报。
　　（二）外贸企业未在规定期限内申报出口货物的处理