2010年CPA考试《会计》教材从厚到薄-第16章政府补助

一、政府补助的概念、特征和主要形式

1.概念：
　　政府补助——是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

2.特征
　　（1）无偿性。无偿性是政府补助的基本特征。
　　（2）直接取得资产。不涉及资产直接转移的经济支持不属于政府补助准则规范的政府补助，比如政府与企业间的债务豁免，除税收返还外的税收优惠，如直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等。
　　（3）政府资本性投入不属于政府补助。
　　另：增值税出口退税也不属于政府补助。增值税出口退税实质上是政府归还企业事先垫付的资金，不属于政府补助。

3. 政府补助的主要形式
（1）财政拨款——无偿拨付的款项。
（2）财政贴息——银行贷款利息给予的补贴。
　　财政贴息主要有两种方式，一是财政将贴息资金直接支付给受益企业。二是财政将贴息资金直接拨付贷款银行，由贷款银行以低于市场利率的优惠利率向企业提供贷款。
（3）税收返还
　　税收返还——是指政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。
　　除了税收返还之外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式，它们体现了政策导向，但政府并未直接向企业无偿提供资产，因此不作为政府补助准则规范的政府补助处理。
（4）无偿划拨非货币性资产。
　　增值税的出口退税是对出口环节的增值税部分免征增值税，同时退回出口货物前道环节所征的进项税额。即本质上是归还企业事先垫付的资金，不能认定为政府补助。
　　【新】需要说明的是，政府补助体现为以上几种形式，但并非所有这些形式的经济支持均属于政府补助准则规范的政府补助，应严格按照政府补助的定义来界定。

4．政府补助的分类
政府补助，分为：与资产相关的政府补助、与收益相关的政府补助。

	与资产相关的政府补助	与收益相关的政府补助
定义	是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。	是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
拨付方式	银行转账	银行转账
确认、计量	货币性资产：在实际收到款项时按照到账的实际金额确认、计量	在实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量。
确认、计量	非货币性资产：应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（即1元）计量。	在实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量。
【新】通常情况下，政府补助为与收益相关的政府补助，因为根据市场经济条件下政府补助的原则和理念，政府补助主要是对企业特定产品由于非市场因素导致的价格低于成本的一种补偿。

【总结】
不属于政府补助的有：
1．规定作为“资本公积”处理的专项拨款；
2．政府以投资者身份向企业投入资本；
3．增值税出口退税；
4．直接减征；
5．免征；
6．增加计税抵扣额；
7．抵免部分税额。

【总结】
政府补助的税收返还包括：
1．先征后返向企业返还的税款；
2．即征即返向企业返还的税款；
3．先征后退向企业返还的税款；

二、政府补助的会计处理
　　在实际工作中，企业不论通过何种形式取得的政府补助，政府补助准则规定，在会计处理上应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。

政府补助的会计处理方法：2种

政府补助
会计处理

1.收益法——将政府补助计入当期收益或递延收益

总额法——在确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是作为相关资产账面余额或者费用的扣减。

净额法——将政府补助确认为对相关资产账面余额或所补偿费用的扣减。

2．资本法——将政府补助计入所有者权益

总额法政府补助准则要求采用的是收益法中的总额法。

具体处理：

1.与收益相关的政府补助（2种做法）

2.与资产相关的政府补助（1种做法）

会计处理原则：
　　（1）用于补偿企业以后期间费用或损失的，在取得时先确认为递延收益，然后在确认相关费用的期间分期计入当期营业外收入；
　　（2）用于补偿企业已发生费用，取得时直接计入当期营业外收入。　　

　　与资产相关的政府补助——是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。
　　企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，应当确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。这里需要说明2点：
　　一是，递延收益分配的起点是“相关资产可供使用时”，对于应计提折旧或摊销的长期资产，即为资产开始折旧或摊销的时点。
　　递延收益只能采用直线法摊销。
　　二是，递延收益分配的终点是“资产使用寿命结束或资产被处置时（孰早）”。相关资产在使用寿命结束前被处置（出售、转让、报废等），尚未分配的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益，不再予以递延。

与将来，以后期间有关的：
借：银行存款
　　贷：递延收益
分摊：
借：递延收益
　　贷：营业外收入

与过去有关的，已发生：
借：银行存款
　　贷：营业外收入

（1）确认应收的财政补贴款：
借：其他应收款
　　贷：递延收益　
（2）实际收到财政补贴款：
借：银行存款　
　　贷：其他应收款　
（3）按期分摊：
借：递延收益　
　　贷：营业外收入

与过去有关的，已发生，得到补贴：
如：实际收到返还的增值税额时：
借：银行存款　
　　贷：营业外收入

账务处理：（先计递延收益，然后分摊到营业外收入）
　　如果公允价值不可取得的，应按照名义金额（1元）计量资产价值。
　　以名义金额计量的政府补助，在取得时计入当期损益。

（1）实际收到财政拨款，确认政府补助：
借：银行存款　
　　贷：递延收益　
（2）购入设备：
借：固定资产
　　贷：银行存款　
（3）期末，资产形成之后，计提折旧，同时分摊递延收益：
①计提折旧：
借：管理费用
　　贷：累计折旧
②分摊递延收益：
借：递延收益
　　贷：营业外收入

（4）出售设备，同时转销递延收益余额：
①出售设备：
借：固定资产清理
　　累计折旧　
　　贷：固定资产　
借：银行存款　（实收额）
　　贷：固定资产清理　
　　　 *营业外收入　
②转销递延收益余额：
借：递延收益　
　　贷：营业外收入　　　

企业对于综合性项目的政府补助，需要将其分解为与资产相关的部分、与收益相关的部分，分别进行会计处理；难以区分的，将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，视情况不同计入当期损益，或者在项目期内分期确认为当期收益。

【本章要点】
①与收益相关的政府补助：
　用于补偿企业以后期间费用或损失的，在取得时先确认为递延收益，然后在确认相关费用的期间计入当期营业外收入；
　用于补偿企业已发生费用，取得时直接计入当期营业外收入。
②难以区分是哪些与资产相关，哪些与收益相关的政府补助，将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，视情况不同计入当期损益，或者在项目期内分期确认为当期收益。
③企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，应当确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。
【新】为了避免财务报表产生误导，对于不能合理确定价值的政府补助，应当在附注中披露该政府补助的性质、范围和期限。

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