典型例题：持有至到期投资转为可供出售金融资产

　　A公司于2007年1月1日从证券市场购入B公司2006年1月1日发行的债券，债券是5年期，票面年利率是5%，每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2011年1月1日，到期日一次归还本金和最后一期的利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付的价款是1005.35万元，另外，支付相关的费用10万元，A公司购入以后将其划分为持有至到期投资，购入债券实际利率为6%，假定按年计提利息，2007年12月31日，B公司发生财务困难，该债券的预计未来的现金流量的现值为930万元（不属于暂时性的公允价值变动）。2008年1月2日，A公司将该持有至到期投资重分类为可供出售的金融资产，且其公允价值为925万元。2008年2月20日A公司以890万元的价格出售所持有的B公司的债券。
　　要求：
　　1.编制2007年1月1日，A公司购入债券时的会计分录。
　　2.编制2007年1月5日收到利息时的会计分录。
　　3.编制2007年12月31日确认投资收益的会计分录。
　　4.计算2007年12月31日应计提的减值准备的金额，并编制相应的会计分录。
　　5.编制2008年1月2日持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的会计分录。
　　6.编制2008年2月20日出售债券的会计分录。
　　【答案】
　　1.编制2007年1月1日，A公司购入债券时的会计分录
　　借：持有至到期投资——成本 　　1000
　　　　应收利息 　　　　　　　　　　50
　　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　1015.35
　　　　　　持有至到期投资——利息调整 　　　　34.65
　　2.编制2007年1月5日收到利息时的会计分录
　　借：银行存款　　　　　　　　　　50
　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　50

　　3.编制2007年12月31日确认投资收益的会计分录
　　投资收益＝期初摊余成本×实际利率＝（1000－34.65）×6%＝57.92（万元）
　　借：应收利息　　　　　　　　　　50
　　　　持有至到期投资――利息调整　7.92
　　　　贷：投资收益 　　　　　　　　　　　　　57.92
　　4.计算2007年12月31日应计提的减值准备的金额，并编制相应的会计分录
　　2007年12月31日计提减值准备前的摊余成本＝1000－34.65＋7.92＝973.27（万元）
　　计提减值准备＝973.27－930＝43.27（万元）
　　借：资产减值损失　　　　　　　43.27
　　　　贷：持有至到期投资减值准备　　　　　　43.27

　　5.编制2008年1月2日持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的会计分录
　　借：可供出售金融资产——成本　　　　1000①
　　　　持有至到期投资——利息调整　　 26.73④
　　　　持有至到期投资减值准备　　　　 43.27⑤
　　　　资本公积——其他资本公积　 　　　　5⑥
　　　　贷：持有至到期投资——成本　　　　　　　 　1000 ③
　　可供出售金融资产——公允价值变动 　　　　75 ②
　　注意：针对贷方“可供出售金融资产”具体使用什么明细科目（是公允价值变动还是利息调整），目前有两种观点：
　　第一种观点：贷方科目使用“可供出售金融资产——利息调整”，因为这属于债券类的投资，面值1000扣除公允价值925后的差额计入利息调整明细。
　　第二种观点：贷方科目使用“可供出售金融资产——公允价值变动”，因为这属于转换时公允价值的差额；
　　依据企业会计准则的讲解，最终确定贷方应该使用“可供出售金融资产——公允价值变动”明细科目，学员在考试中要注意使用此科目核算。

　　6.编制2008年2月20日出售债券的会计分录
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　 　890 ①
　　　　可供出售金融资产——公允价值变动　　75 ③
　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　35 ④
　　　　贷：可供出售金融资产——成本　　　　　　　　1000②
　　借：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　5
　　　　贷：资本公积——其他资本公积 　　　　　　　　　5